財政部和國家稅務總局發布的《關于交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點應稅服務范圍等若干稅收政策的補充通知》(財稅[2012]86號),明確了有關服務如何適用稅目,以及天津東疆保稅港區、平潭試驗區、轉讓電影版權的優惠政策等一系列規定。86號文件第八條關于如何計算增值稅稅負的規定引起了較大爭議。

  財稅[2012]86號文件第八條規定:《交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點過渡政策的規定》(財稅[2011]111號)第二條第(三)項、第(四)項中增值稅實際稅負是指,納稅人當期實際繳納的增值稅稅額占納稅人當期提供應稅服務取得的全部價款和價外費用的比例。

  第(三)項的規定是,試點納稅人中的一般納稅人提供管道運輸服務,對其增值稅實際稅負超過3%的部分實行增值稅即征即退政策。

 第(四)項的規定是,經人民銀行、銀監會、商務部批準經營融資租賃業務的試點納稅人中的一般納稅人提供有形動產融資租賃服務,對其增值稅實際稅負超過3%的部分實行增值稅即征即退政策。

  財稅[2012]86號文件引發的爭議是:計算增值稅稅負時的全部價款和價外費用是僅指計提銷項稅的價款和價外費用,還是也包括可以不計提銷項稅的價款和價外費用?

  以融資租賃為例,在“營改增”之前,融資租賃是差額征收營業稅,“營改增”后,財稅[2011]111號文件第一條第(三)項規定:試點納稅人提供應稅服務,按照國家有關營業稅政策規定差額征收營業稅的,允許其以取得的全部價款和價外費用,扣除支付給非試點納稅人(指試點地區不按照《試點實施辦法》繳納增值稅的納稅人和非試點地區的納稅人)價款后的余額為銷售額。

  舉個例子來說,假定某項融資租賃收取的全部租金是100萬元,把按照原營業稅規定可以扣除的項目扣掉后,實際計提銷項稅的銷售額是40萬元,實際繳納的增值稅是2萬元。那么實際稅負是5%(2÷40)還是2%(2÷100)?如果是5%,則租賃公司可以享受退稅政策;如果是2%,則因稅負沒有超過3%,而無法享受退稅政策。

  有的人士認為,該租賃公司提供融資租賃服務的實際增值稅稅負是2%.理由是,由于財稅[2012]86號文件明確規定稅負是稅額與全部價款和價外費用的比例,全部租金是100萬元,所以,實際稅負應按照稅額與100萬元計算。目前這種觀點比較流行,尤其是稅務部門的一些官員認可這種意見。

  筆者認為,這種說法在道理上難以講通。增值稅的稅負一般是按照稅額與銷售收入的比例計算,但是銷售收入應僅限于計

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